03 成本、費用報表分析(doc)
第三章 成本、費用報表分析 本章提要 成本費用水平的高低與企業(yè)的收益性和獲利能力的大小有著內(nèi)在聯(lián)系，提高企業(yè)經(jīng)濟 效益的一條重要途徑就是加攝成本管理。本章以降低成本費用水平為主線，以成本費用 報表為主要信息來源，闡述了成本費用報表的意義、種類；成本費用報表分析的重點內(nèi) 容；成本費用報表分析的基本方法；成本費用報表分析應(yīng)注意的問題。 第一節(jié) 費用和產(chǎn)品成本的概念 費用是指企業(yè)為銷售商品、提供勞務(wù)等日?；顒铀l(fā)生的經(jīng)濟利益流出，包括生產(chǎn)費 用和期間費用。企業(yè)發(fā)生的各項費用中，凡是在一定時期產(chǎn)品生產(chǎn)過程中發(fā)生或支出的 耗費，稱為生產(chǎn)費用；凡是為某生產(chǎn)經(jīng)營期間而發(fā)生或支出的，為了維持一定生產(chǎn)經(jīng)營 能力的費用為期間費用。 一、制造成本的分類 典型的制造企業(yè)購買原材料并通過生產(chǎn)將這些原材料轉(zhuǎn)化成完工產(chǎn)品。這一從原材料 到完工產(chǎn)品的轉(zhuǎn)化產(chǎn)生于對工人和機器的使用。依照公認會計原則，一件產(chǎn)品的成本包 括：（1）原材料成本；（2）直接生產(chǎn)過程中發(fā)生的人工成本；（3）其他生產(chǎn)成本（即 間接生產(chǎn)成本或產(chǎn)品制造費用）的合理分攤。總之，原材料、人工、產(chǎn)品制造費用構(gòu)成 了一件產(chǎn)品的完全生產(chǎn)成本。 對于具體的某個成本項目應(yīng)該歸為產(chǎn)品成本還是期間成本，各公司的觀點存在分歧。 一些公司將輔助生產(chǎn)過程如：生產(chǎn)管理，人力資源管理，工業(yè)工程，設(shè)備維護和產(chǎn)品成 本該算等過程中發(fā)生的成本作為產(chǎn)品制造費用，從而歸為產(chǎn)品成本。而另一些公司則把 其中一些或全部的輔助職能過程中發(fā)生的成本當作期間成本。 制造業(yè)公司將發(fā)生的某些成本劃歸為期間成本還是產(chǎn)品成本。對其報告的凈收益有很 大影響。期間成本是成本所發(fā)生期間內(nèi)的費用。而產(chǎn)品成本一開始就要增加到主體的資 產(chǎn)總額中，直到產(chǎn)品售出時，產(chǎn)品成本才會對收益產(chǎn)生影響，而這可能要比成本發(fā)生的 會計期間晚。與銷售相關(guān)的存貨越多，從產(chǎn)品成本發(fā)生到對收益產(chǎn)生影響的時間間隔越 長。 商業(yè)公司的全部成本，除商品存貨的取得成本外，都是期間成本。因此，發(fā)生在給定 期間內(nèi)的所有人工成本和其他經(jīng)營成本都影響期間收益。而在制造業(yè)公司里，人工成本 和其他與制造過程相聯(lián)系的成本，開始時都只影響存貨價值，只有在包含這些成本的貨 物被銷售時，制造成本才會影響期間收益。 1. 直接材料——生產(chǎn)中使用的原材料和零部件，它們的成本被直接追溯到了所生產(chǎn)的產(chǎn)品上 。 2. 直接人工——徒手或使用機器進行生產(chǎn)，其努力被直接追溯到他們所生產(chǎn)的產(chǎn)品中的工人 的工資和其他工資性費用。 3. 制造費用——一個總括性類別。它包括除了直接材料和直接人工成本以外的所有制造成本 。例如工廠設(shè)備、管理人員工資、設(shè)備修理和機器折舊等。 注意到制造成本并不立即記為當期費用這一點十分重要。相反，它們是生產(chǎn)存貨的成 本，并且在存貨被售出以前都保留在資產(chǎn)負債表上。因此，制造成本經(jīng)常被稱為產(chǎn)品成 本（或存貨成本）。 二、產(chǎn)品成本和期間費用 “產(chǎn)品成本”和“期間費用”這兩個術(shù)語對于說明制造成本和經(jīng)營費用的區(qū)別是很有幫助 的。在制造環(huán)境下，產(chǎn)品成本是那些為制造存貨所發(fā)生的費用。這樣，在相關(guān)產(chǎn)品被售 出前，產(chǎn)品成本代表著存貨。由此，它們被作為資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表中加以報告。當產(chǎn)品 最終售出時，產(chǎn)品成本從資產(chǎn)負債表中轉(zhuǎn)移到利潤表中。在利潤表中，產(chǎn)品成本被作為 主營業(yè)務(wù)成本從收入中扣除。 （制造成本是生產(chǎn)存貨的成本，它是一項資產(chǎn)。因此，這些支出被稱為成本而不是費 用。未耗用完的成本是資產(chǎn)；已耗用完的成本是費用。） 同一段時間相聯(lián)系，而不是和存貨的生產(chǎn)相聯(lián)系的經(jīng)營費用被稱為期間費用。期間費 用被直接記入費用帳戶。這樣處理是假定當費用發(fā)生時，其收益已在同期完全確認。期 間費用包括所有的銷售費用、總務(wù)及管理費用、利息費用和所得稅費用等?？傊?，在期 間費用被分類為公司毛利的減項，在利潤表中同主營業(yè)務(wù)成本分別列示。 產(chǎn)品成本和期間費用在財務(wù)報表中的流轉(zhuǎn)如圖3－1所示。 資產(chǎn)負債表 采購成本或 流動資產(chǎn)： (制造成本) 發(fā)生時 存貨 貨品銷售時 利潤表 收入 期間費用 銷貨成本 (經(jīng)營費用和 毛利 所得稅) 發(fā)生時 費用 凈收益 圖3－1產(chǎn)品成本和期間費用在財務(wù)報表中的流轉(zhuǎn) 成本費用報表是以企業(yè)產(chǎn)品成本和經(jīng)營管理費用核算的賬簿為依據(jù)，定期編制，反映 企業(yè)一定時期內(nèi)產(chǎn)品成本和經(jīng)營管理費用水平及構(gòu)成情況的數(shù)字形式的書面報告。成本 和費用是企業(yè)管理水平的綜合反映，企業(yè)再生產(chǎn)過程各個環(huán)節(jié)的組織、銜接是否平衡， 財產(chǎn)物資是否充分利用，各項管理是否到位，都會在企業(yè)的成本費用水平中體現(xiàn)出來。 因此，成本費用報表的分析是會計報表分析的重要組成部分。目前，我國有些企業(yè)成本 管理基礎(chǔ)工作比較薄弱，各項費用計劃不完整，定額老化，甚至人為估計成本，導(dǎo)致利 潤虛假。為此，經(jīng)營管理者在閱讀和分析成本費用報表時，應(yīng)當緊密結(jié)合企業(yè)成本費用 管理的現(xiàn)狀，重點注意以下方面： 1. 了解企業(yè)成本費用計劃的執(zhí)行情況；分析成本費用的計劃或定額是否符合現(xiàn)實核算的要 求。 2. 分析成本費用計劃完成或未完成的原因，找出主要影響因素，總結(jié)成本費用管理中取得 的成績，進一步強化成本費用管理，不斷提高管理水平。 3. 分析有關(guān)指標，尋求進一步降低成本費用的有效途徑和措施，合理地確定責(zé)任成本中心 和控制指標，挖掘潛力，不斷提高經(jīng)濟效益。 4. 分析成本費用的發(fā)展趨勢，為進行生產(chǎn)經(jīng)營決策、制定成本費用計劃、確定目標利潤提 供依據(jù)。 5. 了解企業(yè)在成本費用管理中存在哪些問題，是否有進行虛假的成本費用核算，計算虛假 利潤的違法行為存在。 應(yīng)該強調(diào)的是，成本費用報表不是對外報送或公布的報表，它是企業(yè)的內(nèi)部報表，為 企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理者服務(wù)。因此，成本費用報表的種類、格式、報表項目和編制方法 ，都由企業(yè)自定，財政部沒有統(tǒng)一規(guī)定。本書以工業(yè)企業(yè)為例，對成本費用報表進行說 明，成本類報表一般包括產(chǎn)品生產(chǎn)成本表、主要產(chǎn)品單位成本表；費用類報表一般包括 制造費用明細表、管理費用明細表、財務(wù)費用明細表、營業(yè)費用明細表。 第二節(jié) 成本報表分析 一、產(chǎn)品生產(chǎn)成本表分析 產(chǎn)品生產(chǎn)成本表是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)生產(chǎn)的全部產(chǎn)品總成本的報表。該表應(yīng)按月 定期編制，是企業(yè)經(jīng)營管理者每月必須閱讀和分析的報表。設(shè)置這張報表的目的是反映 企業(yè)一定時期內(nèi)生產(chǎn)的全部產(chǎn)品的成本情況，這里的全部產(chǎn)品包括可比產(chǎn)品和不可比產(chǎn) 品兩部分?？杀犬a(chǎn)品是指企業(yè)上一年度正式生產(chǎn)過，具有上年成本資料的產(chǎn)品；不可比 產(chǎn)品是指企業(yè)上一年度沒有正式生產(chǎn)過，沒有上年成本資料的產(chǎn)品。 （一）產(chǎn)品生產(chǎn)成本表的一般格式 產(chǎn)品生產(chǎn)成本表的一般格式見表 3－l 。 表 3－1 產(chǎn)品生產(chǎn)成本表 編制單位： 200 ×年 12 月 單位：元 |產(chǎn)品名稱 | |實際產(chǎn) |單位成本 |本月總成本 |本年累計總成本 | | | |量 | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |本 | |上 | | | |月 | |年 | | | | | |實 | | | | | |際 | | | | | |平 | | | | | |均 | | | | | | | |可比產(chǎn) | |可比產(chǎn)品成本降低額 |×100% | |品成本 | |可比產(chǎn)品按上年實際平均單位成本計算的本年 | | |降低率 | |累計總成本 | | 代入表3－1中的數(shù)字，可比產(chǎn)品成本降低額為： 793000－773340＝19660(元) 可比產(chǎn)品成本降低率為： |＝|19660|×100%| | |79300| | | |0 | | ＝2.5% 2.計算實際與計劃的差異(本年計劃降低40000元；本年計劃降低率4%)。 |計劃成 |＝∑[|計 |×(|上年實| |本年計 |)]| |本 | |劃 | |際單位| |劃單位 | | |降低額 | |產(chǎn) | |成本 | |成本 | | | | |量 | | | | | | |計劃成 | |計劃成本成本降低額 |×100% | |本降低 | |∑(計劃產(chǎn)量×上年實際單位 | | |率 | |成本) | | 降低額的差異＝實際降低額—計劃降低額 降低率的差異＝實際降低率—計劃降低率 代入表３－1中的數(shù)字，降低額的差異為： 19660—40000＝－20340 降低率的差異為： 2.5%－4%＝－1.5% 3.分析產(chǎn)生差異的原因。分析產(chǎn)生差異的原因時，主要分析三個因素，即產(chǎn)品單位成本 變動、產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變動和產(chǎn)品產(chǎn)量變動。這三個因素對可比產(chǎn)品成本降低額和降低率 有不同的影響，其中，產(chǎn)品單位成本變動、產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變動既影響降低額，又影響降 低率；產(chǎn)品產(chǎn)量變動只影響降低額，不影響降低率(這是因為，可比產(chǎn)品成本的實際降低 額和降低率都是根據(jù)實際產(chǎn)量計算的，計算成本降低率時，分子和分母都使用相同的產(chǎn) 量)。因此，影響可比產(chǎn)品成本降低額變動的因素有三個，即產(chǎn)品單位成本變動、產(chǎn)品品 種結(jié)構(gòu)變動和產(chǎn)品產(chǎn)量變動；影響可比產(chǎn)品成本降低率變動的因素有兩個，即產(chǎn)品單位 成本變動和產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變動。在分析產(chǎn)生差異的原因時，應(yīng)分別從這些因素入手進行 分析。 （1）產(chǎn)品單位成本變動的影響。 1）對降低額的影響。 770800－773340＝－2540（元） 上式的計算說明，由于單位成本升高，使可比產(chǎn)品實際成本比計劃成本上升了2540元， 也就是說，在未完成降低額計劃的20340元中，因為產(chǎn)品單位成本變動的占了2540元。 2）對降低率的影響。 上式的計算說明，由于單位成本升高，使可比產(chǎn)品成本降低率差0.32%未完成降低任務(wù)。 （2）產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變動的影響。 1）對降低率的影響。 1.5%－0.32%＝1.18% 上式之所以這樣計算的原因是，產(chǎn)品產(chǎn)量的變動只影響降低額，不影響降低率，因此， 影響降低率的因素只有產(chǎn)品單位成本變動和產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變動兩個。降低率未完成計劃 的總差異是l.5%，其中產(chǎn)品單位成本變動占了0.32%，剩余的1.18%就是產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變 動的影響了。 2）對降低額的影響。 793000×1.18%＝9357（元） 上式的計算說明，由于產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)發(fā)生變動，使可比產(chǎn)品實際成本比計劃成本上升了 9357元，也就是說，在未完成降低額計劃的20340元中，因為產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變動的占了9 357元。 （3）產(chǎn)品產(chǎn)量變動的影響。 20340－2540－9357＝8443（元） 產(chǎn)品產(chǎn)量變動只影響可比產(chǎn)品成本降低額，不影響降低率，上式的計算結(jié)果說明，由于 產(chǎn)品產(chǎn)量發(fā)生變動，使可比產(chǎn)品實際成本比計劃成本上升了8443元。也就是說，在未完 成降低額計劃的20340元中，因為產(chǎn)品產(chǎn)量變動的占了8443元。 通過上述分析可以看到，該企業(yè)本年度可比產(chǎn)品成本沒有完成降低任務(wù)，單位成本變動 、產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變動、產(chǎn)品產(chǎn)量變動都產(chǎn)生了影響，但其中影響比較大的因素是產(chǎn)品品 種結(jié)構(gòu)變動。應(yīng)進一步分析變動的原因是市場變化的需要、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的需要，還是 在生產(chǎn)計劃制定上、均衡生產(chǎn)上存在問題，以進一步強化管理。 上述分析還可以采用另外的計算方法，列示如下，以供參考： （1）產(chǎn)品產(chǎn)量變動的影響。 |產(chǎn)量變動對|＝[|實 | |計 |)×|上年實|]×|計劃成| |成本降低額|∑( |際 | |劃 | |際單位| |本降低| |的影響 | |產(chǎn) | |產(chǎn) | |成本 | |率 | | | |量 | |量 | | | | | (2)產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)變動的影響。 |品種結(jié)構(gòu)變動對成本降低額 | |實際 |× | |的影響 |∑|產(chǎn)量 | | | |(| | | (3)產(chǎn)品單位成本變動的影響。 |產(chǎn)品單位成本變動對成本降低 |＝∑|實際產(chǎn)|×(|計劃單位 | |實際單位 |)| |額的影響 |[ |量 | |成本 | |成本 |]| |產(chǎn)品單位成本變動對成本降低 | |產(chǎn)品單位成本變動對成本降低 |×100%| |率的影響 | |額的影響 | | | | |∑(實際產(chǎn)量×上年實際單位成本| | | | |) | | 除上述分析外，在對產(chǎn)品生產(chǎn)成本表進行分析時，還要注意分析企業(yè)對可比產(chǎn)品、不 可比產(chǎn)品的分類是否準確，有無在可比產(chǎn)品與不可比產(chǎn)品之間故意升高...
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