外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)避稅籌劃
外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)避稅籌劃 　　 避免成為居民納稅人的避稅籌劃 　　 無(wú)論是外商投資企業(yè)還是外國(guó)企業(yè)，都有兩種可能，一是作為居民納稅人；二是作為非 居民納稅人。作為避稅籌劃的核心內(nèi)容就是：一旦作為居民納稅人，就得負(fù)無(wú)限納稅義 務(wù)，而無(wú)限的納稅義務(wù)，其實(shí)質(zhì)就是既要將來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得申報(bào)納稅，又要將來(lái) 源于國(guó)外的收入和所得申報(bào)納稅。這樣，有可能導(dǎo)致納稅人稅負(fù)很重和雙重征稅。因此 ，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)進(jìn)行某種避稅籌劃，盡可能作為非居民納稅人負(fù)有限的納稅義務(wù)，從而合 法地避稅。 　　 中國(guó)大陸對(duì)居民納稅人的判定準(zhǔn)則。判準(zhǔn)則如下：時(shí)間準(zhǔn)則，居住時(shí)間超過(guò)一年即為居 民納稅人。因此，對(duì)個(gè)人來(lái)說(shuō)，避免成為居民納稅 人最好的避稅方法是：盡可能利用居住時(shí)間規(guī)定和避免擁有永久住所；對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，判 斷的標(biāo)準(zhǔn)主要是看總部所在地?？倹Q策機(jī)構(gòu)所在地是大陸，即為稅收上的居民，負(fù)有全 面的納稅義務(wù)。因此，避稅方法是：其一，盡可能將總機(jī)械我設(shè)在避稅地或稅負(fù)低的地 方；其二，盡可能斬?cái)嗄承┦杖肱c總機(jī)構(gòu)之間的聯(lián)系。這方面的避稅籌劃的前提是搞清 楚應(yīng)納稅所得和所得來(lái)源地認(rèn)定。 　　 利用所得來(lái)源地認(rèn)定的避稅籌劃 　 世界各國(guó)一般都有所得來(lái)地優(yōu)先征稅的慣例。這方面的避稅籌劃除了盡可能將總機(jī)構(gòu)設(shè) 在稅負(fù)較低地區(qū)之外，就是在所得來(lái)源認(rèn)定上避免被稅負(fù)較高地區(qū)認(rèn)定此項(xiàng)所得來(lái)源于 該地區(qū)。同一所得在稅負(fù)較低地區(qū)實(shí)現(xiàn)或被認(rèn)定，稅負(fù)相對(duì)就較輕。因此，企業(yè)避稅主 要方法之一就是搞清楚應(yīng)納稅所得的規(guī)定以及所得來(lái)源地的認(rèn)定，在此基礎(chǔ)上作進(jìn)一步 避稅籌劃。 　《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅》應(yīng)納稅所得的規(guī)定包括以下三個(gè)方面： 　　１、 在中國(guó)境內(nèi)的外商投資企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，以及總機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)取得來(lái) 源于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得。 　?。病⒃谥袊?guó)境內(nèi)的外國(guó)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得以及發(fā)生在中國(guó)大陸境內(nèi)與 外國(guó)企業(yè)在另境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其 他所得。 　?。场⑼鈬?guó)企業(yè)未設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所或者雖然設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，但與其機(jī)構(gòu)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系 的股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得。 　　所得來(lái)源地的認(rèn)定有如下規(guī)定： 　　第一，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)來(lái)源地的認(rèn)定 　　營(yíng)業(yè)利潤(rùn)來(lái)源地的認(rèn)定，以設(shè)有生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所為標(biāo)準(zhǔn)。分為兩個(gè)部分：一 是外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的所得。二是發(fā)生在 中國(guó)境內(nèi)外的，與外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利、利息、租 金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得。 　　第二，投資所得來(lái)源地的認(rèn)定 　　中國(guó)對(duì)投資所得來(lái)源地的認(rèn)定以資金、財(cái)產(chǎn)、產(chǎn)權(quán)的實(shí)際運(yùn)用地為準(zhǔn)。具體地說(shuō)， 是指外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所而取得的下列所得為來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得。 　　1． 從中國(guó)境內(nèi)企業(yè)取得的股息、紅利。 　　2． 從中國(guó)境內(nèi)取得存款利息、貸款利息、債券利息、墊付款利息、延期付款利息。 　　3． 將財(cái)產(chǎn)租給中國(guó)境內(nèi)租用者而取得的租金。 　　4． 提供在中國(guó)境內(nèi)使用的專(zhuān)利權(quán)、專(zhuān)有技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)等而取得的使用費(fèi)。 　　5． 轉(zhuǎn)讓在中國(guó)境內(nèi)的房屋、建筑物及其附屬設(shè)施、土地使用權(quán)等而取得的收益。 　　6． 經(jīng)財(cái)政部確定的從中國(guó)境內(nèi)取得的其他所得。 　　根據(jù)以上認(rèn)定準(zhǔn)則大致有以下幾種避稅方法： 　　1． 中斷其他所得與外商投資企業(yè)之間聯(lián)系。因?yàn)槠渌弥傅氖前l(fā)生在中國(guó)境內(nèi)外與外商 投資企業(yè)有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)等。如果以上各項(xiàng)其他 所得與外商投資企業(yè)不發(fā)生實(shí)際聯(lián)系，那么至少境外部分的其他所得就不必申報(bào)納稅。 另外，退一步作為預(yù)提所得稅的稅率也比"外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅"稅率低13個(gè) 百分點(diǎn)。 　　2． 總機(jī)構(gòu)設(shè)在避稅地。總機(jī)構(gòu)是否在境內(nèi)，目前世界各國(guó)主要有兩種判定準(zhǔn)則，一是看注 冊(cè)，二是看決策地。中國(guó)境內(nèi)主要是看注冊(cè)，因此避免在中國(guó)境內(nèi)注冊(cè)總機(jī)構(gòu)，就可以 享有避稅的好處。沒(méi)有機(jī)構(gòu)一是方例轉(zhuǎn)移；二是預(yù)提稅輕于所得稅。 　　 利用源泉扣繳預(yù)提稅的避稅籌劃 　 源泉扣繳是指外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)沒(méi)有設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，或者雖設(shè)有機(jī)要場(chǎng)所但與該機(jī)構(gòu) 場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系而從中國(guó)取得的應(yīng)稅所得，其應(yīng)納所得稅由支付人扣繳。這樣所得稅 又稱(chēng)為預(yù)提稅。預(yù)提稅按收入金額依20%繳納。 　　兩種避稅策略： 　　1． 將一般所得稅轉(zhuǎn)變?yōu)轭A(yù)提稅，主要辦法是不在境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)，或雖設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，但避 名將股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)上述機(jī)構(gòu)場(chǎng)所發(fā)生聯(lián)系。 　　2． 將股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)含在轉(zhuǎn)讓設(shè)備的價(jià)款之中，利用轉(zhuǎn)讓設(shè)備機(jī) 會(huì)，一方面提高設(shè)備價(jià)款，另一方面，少要或不要上述屬于預(yù)提稅范疇的收入。 　　 利用應(yīng)納稅所得額計(jì)算原則的避稅籌劃 　　一 、　所得的純收益原郵電所避稅策略 　 所謂所得的純收益原則是指在企業(yè)每個(gè)納稅年度的收入總額中，準(zhǔn)許扣除為取得所得發(fā) 生的成本、費(fèi)用和損失，以扣除成本、費(fèi)用，損失后的余額作為應(yīng)納稅所得稅。此項(xiàng)原 則的避稅基本策略是，在納稅年度收入總額一定的前提下，盡可能膨脹成長(zhǎng)、費(fèi)用、損 失，合法地使之極大化，從而盡可能沖減收入交總額，縮小應(yīng)納稅所得額。 　　二、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的避稅策略 　　稅法實(shí)施細(xì)則規(guī)定："企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則。"這就要求 企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中，以收益的實(shí)現(xiàn)和費(fèi)用的發(fā)生為基礎(chǔ)，采取應(yīng)收、應(yīng)付、待攤、預(yù)得 等方法進(jìn)行帳務(wù)處理。凡屬本期的收入和費(fèi)用，不論其款項(xiàng)是否收付，均作本期收入和 費(fèi)用處理；凡不屬本期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在本期收付，均不作本期收入和費(fèi)用 處理。此項(xiàng)原則的避稅基本策略是擴(kuò)大本期費(fèi)用權(quán)責(zé)發(fā)生，縮小本期收入的權(quán)責(zé)發(fā)生， 從而有效合法地縮小本期應(yīng)納所得額。 　　三、 獨(dú)立企業(yè)原則的避稅策略 　　外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所都要作為 一個(gè)獨(dú)立的納稅實(shí)體，單獨(dú)設(shè)置帳冊(cè)，以顯示其財(cái)務(wù)狀況，計(jì)算其應(yīng)納稅所得額。其與 總機(jī)械我和其他營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，要按獨(dú)立企業(yè)原則劃分其利潤(rùn)，歸屬于該企 業(yè)或機(jī)械我、場(chǎng)所。特別是在涉及跨國(guó)從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的情況下，更要注意解決好國(guó)際 間的費(fèi)用分?jǐn)偤屠麧?rùn)歸屬問(wèn)題，既不應(yīng)將生產(chǎn)環(huán)節(jié)的利潤(rùn)歸屬于銷(xiāo)售環(huán)節(jié)，也不應(yīng)該將 銷(xiāo)售環(huán)節(jié)的費(fèi)用，攤?cè)肷a(chǎn)環(huán)節(jié)的成本費(fèi)用。按照獨(dú)立納稅實(shí)體的原則，企業(yè)與投資者 必須東開(kāi)，單獨(dú)分立。企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債與投資者的資產(chǎn)負(fù)債不應(yīng)混同；企業(yè)與投資者之 間的往來(lái)，要同與其他人的往來(lái)同樣處理，不能把投資者本身的支出列為企業(yè)支出。 　　獨(dú)立企業(yè)原則給避稅者提出了兩大避稅思路： 　　一是通過(guò)關(guān)聯(lián)企業(yè)將費(fèi)用分配的稅負(fù)較高的地區(qū)，從而有效地沖減利潤(rùn)，從而縮小 所得稅的計(jì)稅依據(jù)。 　　二是通過(guò)關(guān)聯(lián)企業(yè)將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到避稅地或稅負(fù)較輕的地區(qū)。無(wú)論是轉(zhuǎn)移費(fèi)用，還是 轉(zhuǎn)移利潤(rùn)一般都離不開(kāi)轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，特別是"高進(jìn)低出"的轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅手法。作為獨(dú) 立核算的企業(yè)，"高價(jià)購(gòu)買(mǎi)原材料、設(shè)備、人才、技術(shù)"，"低價(jià)賣(mài)出產(chǎn)品"，其結(jié)果是帳 面的利潤(rùn)減少乃至虧損，從而有效地節(jié)約所得稅。這樣避稅必須具備三個(gè)前提：第一， 轉(zhuǎn)移手法必須合法，否則是逃稅而不是避稅。第二，利潤(rùn)必須轉(zhuǎn)移到避稅地或稅負(fù)較低 地區(qū)，這樣才能達(dá)到總體稅負(fù)較輕的目的，否則是"逆向避稅"。第三，必須是關(guān)聯(lián)企業(yè) 之間，否則必然是非法的幕后交易，對(duì)獨(dú)立企業(yè)的損失難以加以彌補(bǔ)。 　　四、 財(cái)務(wù)調(diào)整權(quán)原則的避稅策略 　　 稅法規(guī)定："外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的 財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法同國(guó)務(wù)院有關(guān)稅收的規(guī)定有相抵觸的，應(yīng)當(dāng)依照國(guó)務(wù)院有關(guān)稅收的 規(guī)定計(jì)算納稅。"這是處理計(jì)稅與財(cái)務(wù)關(guān)系的基本規(guī)定。一方面，允許企業(yè)根據(jù)中斬有關(guān) 法律、法規(guī)結(jié)合企業(yè)的具體情況，制定本企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度；另一方面，企業(yè)的財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)處理辦法與國(guó)務(wù)院或者國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)有關(guān)稅收的規(guī)定有抵觸的，在計(jì) 算納稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)依照稅務(wù)部門(mén)有關(guān)稅收規(guī)定計(jì)算納稅。換句話說(shuō)，當(dāng)某企業(yè)財(cái)務(wù)處理辦 法，稅務(wù)部門(mén)不認(rèn)可時(shí)，稅務(wù)局有權(quán)按照稅務(wù)部門(mén)的辦法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)作出調(diào)整，按稅務(wù) 部門(mén)調(diào)整后的財(cái)務(wù)帳計(jì)算納稅。 　 這種調(diào)整權(quán)，給企業(yè)避稅帶來(lái)的機(jī)會(huì)是：當(dāng)企業(yè)按正常財(cái)務(wù)處理辦法依法納稅比按稅務(wù) 調(diào)整后的納稅額還要多時(shí)，企業(yè)就可以按不被稅務(wù)部門(mén)認(rèn)可的財(cái)務(wù)辦法處理企業(yè)財(cái)務(wù)， 從而主動(dòng)"引誘"稅務(wù)部門(mén)的稅務(wù)調(diào)整權(quán)，達(dá)到避稅的目的。此避稅方法需要兩個(gè)條件： 其一，稅務(wù)部門(mén)調(diào)整后的計(jì)稅方法對(duì)企業(yè)有利，特別是稅務(wù)部門(mén)有企業(yè)"內(nèi)線"的情況下 ，更是如此。其二，不被稅務(wù)部門(mén)認(rèn)可的財(cái)務(wù)處理辦法與原財(cái)務(wù)處理辦法相比不導(dǎo)致企 業(yè)內(nèi)部核算的失控和混亂，而且這種調(diào)整是企業(yè)主動(dòng)的有目的的進(jìn)行的。 利用納稅年度有關(guān)規(guī)定的避稅籌劃 企業(yè)所得稅和地方所得稅的納稅年度，原則上應(yīng)與企業(yè)的會(huì)計(jì)年度相一致。大陸習(xí)慣作 法是以公歷年度作為納稅年度。稅法實(shí)施細(xì)則規(guī)定為：自公歷1月1日起至12月31日止的 期間。但下列情況可作例外處理。 　　1． 企業(yè)依照稅法規(guī)定的納稅年度計(jì)算應(yīng)納稅所得額有困難的，可以提出申請(qǐng)，報(bào)當(dāng)?shù)囟悇?wù) 機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，以本企業(yè)滿(mǎn)12個(gè)月的會(huì)計(jì)年度為納稅年度。 　　2． 企業(yè)在一個(gè)納稅年度的中間開(kāi)業(yè)，或者由于合并、關(guān)閉等原因，使該納稅年度的實(shí)際經(jīng) 營(yíng)期不是12個(gè)月的，應(yīng)當(dāng)以其實(shí)際經(jīng)營(yíng)期為一個(gè)納稅年度。 　　3． 企業(yè)清算時(shí)，應(yīng)當(dāng)以清算期間作為一個(gè)納稅年度。 　　納稅年度的規(guī)定給避稅者提供了下列避稅策略： 　　1． 當(dāng)某一大宗交易處一兩個(gè)納稅年度交*點(diǎn)時(shí)（即年未與年初），根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)處 理原則，可適當(dāng)推遲交易發(fā)生日，使之盡可能發(fā)生在下一個(gè)年度，從而使部分所得稅推 遲一年繳納，獲得利率方面的好處。 　　2． 企業(yè)中間有業(yè)務(wù)中斷的空白，可將不足12個(gè)月的"實(shí)際經(jīng)營(yíng)"期申請(qǐng)為一個(gè)納稅年度，而 在經(jīng)營(yíng)中斷期間，從事灰色非稅交易，從而為避稅提供機(jī)會(huì)。 　　利用虧損彌補(bǔ)的稅收優(yōu)惠政策的避稅籌劃 　 "虧損彌補(bǔ)"是對(duì)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的一項(xiàng)重要稅收優(yōu)惠政策。 有關(guān)政策規(guī)定：外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)和場(chǎng) 所發(fā)生年度虧損，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)，下一年度的所得不足彌補(bǔ)的，可以 逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。企業(yè)開(kāi)辦初期有虧損的，可以按照上述辦法逐年 結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)，以彌補(bǔ)后有利潤(rùn)的納稅年度為開(kāi)始獲利年度。 利用成本費(fèi)用和損失列支計(jì)算的避稅籌劃 　 企業(yè)成本、費(fèi)用和損失的計(jì)算，涉及企業(yè)避稅活動(dòng)的各個(gè)方面，對(duì)所得稅的避稅影響極 大。不同的行業(yè)有不同的成本、費(fèi)用構(gòu)成，要求避稅者對(duì)此熟練掌握。中國(guó)稅法、行政 法規(guī)沒(méi)有具體地列舉可以列支的成本、費(fèi)用和損失項(xiàng)目，而是采取反列舉的方法，列舉 了若干不得列支的項(xiàng)目，這樣為避稅提供了可能。同時(shí)，要求避稅者劃清資本支出與收 益支出的界限，收益分配與費(fèi)用支出的界線，正常費(fèi)用與非正常費(fèi)用的界限。 　　一、 不得一次列為成本、費(fèi)用的項(xiàng)目的避稅策略 　　１、固定資產(chǎn)的購(gòu)置，建造支出，提高折舊率避稅。 　　固定資產(chǎn)的購(gòu)置、建告支出，屬于資本性質(zhì)的支出。固定資產(chǎn)價(jià)值的隨著實(shí)體的磨 損而逐漸轉(zhuǎn)移的，其能為相當(dāng)多的納稅年度提供效用。因此，企業(yè)以折舊的形式，分期 列入成本、費(fèi)用。折舊率越高，成本愈高，成本愈高，應(yīng)納稅所得額愈小，稅額也就越 少。因此，固定資產(chǎn)方面的避稅一般是以快速折舊的形式出現(xiàn)。此外快速折舊還有一個(gè) 間接好處是加快資金回收，節(jié)約了利息支出。 　?。?、無(wú)形資產(chǎn)的受讓、開(kāi)發(fā)避稅。 　　 受讓、開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的支出，也屬資本性質(zhì)的支出。無(wú)形資產(chǎn)能在多個(gè)納稅年度內(nèi)為企 業(yè)提供某種權(quán)益。因而，企業(yè)為取得某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)所發(fā)生的支出，不應(yīng)一次列為成本費(fèi) 用，應(yīng)當(dāng)按照稅法規(guī)定的年限，分配攤?cè)顺杀?、費(fèi)用，如何攤?cè)搿⑹裁磿r(shí)間攤?cè)攵加斜?稅籌劃問(wèn)題。一般來(lái)說(shuō)，攤?cè)氤杀镜臒o(wú)形資本費(fèi)用越平均，越均衡，對(duì)避稅越有利，它 可以防止某些納稅期內(nèi)所得大起大落，導(dǎo)致稅率檔次的抓升。此外，無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓受讓 時(shí)間選擇對(duì)避稅的影響也較大。對(duì)外資企業(yè)來(lái)說(shuō)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得一般要繳納預(yù)提所得 稅，采用轉(zhuǎn)讓單位稅源代扣代繳方法，此時(shí)轉(zhuǎn)讓方可適當(dāng)降低無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格并以其 他形式求得受讓方補(bǔ)償，即可減少預(yù)提稅，從而達(dá)到避稅的目的。 　?。?、遞延資產(chǎn)的支出與避稅 　　遞延資產(chǎn)是指企業(yè)已經(jīng)支付，但受益期為若干個(gè)納稅年度的費(fèi)用。如企業(yè)籌辦費(fèi)等 ，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，應(yīng)當(dāng)分期攤?cè)氤杀?、費(fèi)用。因此對(duì)企業(yè)避稅者來(lái)說(shuō)遞延資產(chǎn)的...
外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)避稅籌劃