會(huì)計(jì)失真的技術(shù)性因素:不確定性與模糊性
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一、不確定性與模糊性的涵義
不確定性是指事物發(fā)展結(jié)果有多種可能性。按經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn),不確定性意味著在既定環(huán)境狀態(tài)下人們的主觀概率分布處于離散狀態(tài)。譬如一項(xiàng)決策只產(chǎn)生一種可能結(jié)果時(shí),它是確定的;而當(dāng)其可能產(chǎn)生兩種以上不同的結(jié)果時(shí),不確定性就出現(xiàn)了。不確定性包含兩個(gè)方面的含義:一是與概率事件相聯(lián)系,其出現(xiàn)的結(jié)果有穩(wěn)定的概率。此時(shí),可以用隨機(jī)變量的方差來定義該變量的不確定性,并描述其大小,即通常所說的風(fēng)險(xiǎn)。一是與概率無關(guān),是一種沒有穩(wěn)定概率的隨機(jī)事件。經(jīng)濟(jì)不確定性按產(chǎn)生的原因又可以分為外生不確定性和內(nèi)生不確定性。前者指生成于某個(gè)經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)之外的不確定性,如消費(fèi)者偏好、宏觀經(jīng)濟(jì)政策調(diào)整等。后者指生成于某個(gè)經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)自身范圍之內(nèi),影響系統(tǒng)操作績(jī)效的不確定性,如人員素質(zhì)、內(nèi)控制度、內(nèi)部人事變動(dòng)等。區(qū)分這兩種不確定性,有利于我們對(duì)癥下藥,控制和降低不確定性。
模糊性指在對(duì)事物進(jìn)行判斷時(shí)所進(jìn)行的“亦是亦非”抑或“似是而非”的不明確判斷。此時(shí),對(duì)事物的性質(zhì),很難斷言其歸屬。無論是模糊性,還是不確定性,都是事物所固有的客觀屬性,它們都可以使得人們?cè)谡J(rèn)識(shí)事物時(shí)難于甚至不能作出準(zhǔn)確、唯一的判斷。模糊性是對(duì)事物確認(rèn)上的不確定性,而隨機(jī)性是對(duì)事物各種可能發(fā)生結(jié)果的不確定性。因此,模糊性表現(xiàn)在事物發(fā)生的結(jié)果上是單一的和確定的,但這種結(jié)果卻是不清晰的和模糊的;而不確定性表現(xiàn)在事物發(fā)生的結(jié)果是清晰的,但在多種可能的結(jié)果中到底發(fā)生哪一種結(jié)果卻是不確定的。對(duì)不確定性的定量研究,導(dǎo)致了概率論和數(shù)理統(tǒng)計(jì)的發(fā)展;而對(duì)模糊性的定量研究,則導(dǎo)致了模糊數(shù)學(xué)的發(fā)展。
同精確性和確定性相比,模糊性和不確定性具有如下特征:
1.存在的普遍性。客觀實(shí)際并不象傳統(tǒng)數(shù)學(xué)描述的那樣確定無疑??陀^事物每時(shí)每刻都在運(yùn)動(dòng)和變化著,不管這種變化多么細(xì)微,但都已表現(xiàn)出事物是不確定的。實(shí)際上,我們所掌握的傳統(tǒng)數(shù)學(xué),只能從人們假設(shè)的因果關(guān)系方面去詳盡地描述實(shí)際,一旦要付諸實(shí)施,接受實(shí)踐的檢驗(yàn),都會(huì)暴露出其難以應(yīng)付的隨機(jī)性和模糊性。只要回想一下諸多定理中設(shè)定的種種前提和假設(shè),就不難理解這一點(diǎn)。
2.存在的客觀性。模糊性和不確定性是客觀事物所具有的特征的本質(zhì)體現(xiàn),是客觀存在的;而精確性和確定性是人們認(rèn)識(shí)上的重要特征,是人類認(rèn)識(shí)的產(chǎn)物。就人們對(duì)事物的認(rèn)識(shí)而言,一般都采用或試圖采用精確的、清晰的方法來描述事物,但客觀世界并非像人們想象的那樣清晰和確切。
3.存在的絕對(duì)性??陀^事物的模糊性和不確定性是絕對(duì)的,是不以人的意志為轉(zhuǎn)移的;而確定性和清晰性是相對(duì)的,是人們對(duì)客觀事物反映的方法。正確認(rèn)識(shí)和對(duì)待事物的模糊性和不確定性,才有利于對(duì)事物的正確認(rèn)識(shí),也有利于提高清晰性和確定性。
二、會(huì)計(jì)中的不確定性、模糊性和信息混淆
正如上述分析的那樣,不確定性和模糊性是普遍的客觀存在,因而經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過程中同樣存在著大量的不確定性和模糊性,加之會(huì)計(jì)處理原則和方法中也存在著不確定性,這樣,就造成會(huì)計(jì)工作中的種種不確定性和模糊性,主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中存在著大量的不確定性措辭。最典型的、在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中使用最廣泛的是“極少可能”、“有可能”和“很有可能”。由于對(duì)事件發(fā)生概率的主觀判斷因人而異,因此,什么情況算是“極少可能”,什么算是“有可能”或者是“很有可能”,便成為影響會(huì)計(jì)選擇和會(huì)計(jì)處理方法的重要因素。西方實(shí)證研究的結(jié)果表明,影響人們對(duì)不確定性措辭理解的因素主要有:①不同的職業(yè)角度,即在公司中所從事職業(yè)的不同,會(huì)影響對(duì)這些措辭的理解;②上下文內(nèi)容;③個(gè)人與團(tuán)體,即從個(gè)人角度或從團(tuán)體角度出發(fā),會(huì)有不同的理解;④金額的重要性;⑤個(gè)人性格。這些因素單獨(dú)或相互交織的微妙影響,會(huì)不同程度地影響會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,也可能造成使用信息的失當(dāng)。
2.會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量中存在不確定性和模糊性。會(huì)計(jì)活動(dòng)歸結(jié)起來就是對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量,并在此基礎(chǔ)上,對(duì)事項(xiàng)的記錄、反映和控制。然而,會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量本身就存在著不確定性和模糊性。如在資產(chǎn)的確認(rèn)中,對(duì)商譽(yù)等無形資產(chǎn)的確認(rèn)就很乏力;在固定資產(chǎn)核算中,殘值、折舊本質(zhì)上是一種估算,況且由于存在著多種折舊方法,每一種方法對(duì)經(jīng)營(yíng)績(jī)效的評(píng)價(jià)都會(huì)有不同的影響。再比如,在不同的計(jì)量模式中,歷史成本雖然客觀,但不能反映通貨膨脹的影響;現(xiàn)行成本雖然能反映現(xiàn)時(shí)的通貨膨脹水平,但又缺乏客觀性。其他如外幣折算、合并報(bào)表、衍生金融工具計(jì)價(jià)等等,也都存在著大量的不確定性和模糊性。
3.對(duì)未來事項(xiàng)認(rèn)識(shí)的不確定性和模糊性。未來事項(xiàng)由于受現(xiàn)在和未來各種必然和偶然因素的影響,它的發(fā)展變化也是模糊和不確定的。雖然人們努力探討各種預(yù)測(cè)方法,試圖盡可能準(zhǔn)確地預(yù)測(cè),但只要我們將會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)結(jié)果與實(shí)際發(fā)生情況進(jìn)行比較就不難發(fā)現(xiàn),其準(zhǔn)確性是值得懷疑的。同時(shí),會(huì)計(jì)本身是反應(yīng)性的,導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息與實(shí)際情況間存在“時(shí)滯”現(xiàn)象,當(dāng)用戶使用有關(guān)信息努力作出判斷時(shí),未來情況的發(fā)展可能大大出乎其預(yù)料,遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了會(huì)計(jì)信息可能提供的預(yù)測(cè)結(jié)論。
4.有關(guān)分析、評(píng)價(jià)方法的模糊性。人們?cè)谶\(yùn)用數(shù)學(xué)方法試圖精確地描述原本“模糊的”事物時(shí),往往附上若干假設(shè)性的前提,而這本身就是不確定的。比如作為資本資產(chǎn)定價(jià)模型前提的有效市場(chǎng)理論,它的成立就需要幾個(gè)假設(shè),而資本資產(chǎn)定價(jià)模型中的β系數(shù)的確定,也有很大的主觀性。又如計(jì)算凈現(xiàn)金流量,以確定有價(jià)證券價(jià)格時(shí)貼現(xiàn)率的確定,也有若干不同標(biāo)準(zhǔn),選用不同的貼現(xiàn)率,計(jì)算的結(jié)果會(huì)有很大的差異。另外,在會(huì)計(jì)信息的揭示上,對(duì)于同一類經(jīng)濟(jì)事項(xiàng),由于人們主觀判斷的不同,也會(huì)導(dǎo)致多種多樣的財(cái)務(wù)揭示方式。最典型的,是訴訟案在會(huì)計(jì)報(bào)表上的披露。
不確定性和模糊性對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響,集中體現(xiàn)為導(dǎo)致信息混淆。所謂信息混淆,是指一個(gè)可觀察的信息,由至少一個(gè)不可觀察的信息組成。使用數(shù)學(xué)語(yǔ)言可以這樣描述:可觀察值W(k)由兩個(gè)混合在一起并不可直接辨別的分量X(k),Y(k)組成,即:
W(k)=X(k)+cY(k)
其中c是一個(gè)系數(shù),由具體的問題決定其值。
會(huì)計(jì)中的信息混淆主要有這樣幾種類型:
1.名義數(shù)值與實(shí)際數(shù)值的混淆。針對(duì)普遍存在的不確定性,會(huì)計(jì)作出了一系列假設(shè),如持續(xù)經(jīng)營(yíng)、貨幣計(jì)量、歷史成本等,試圖將會(huì)計(jì)人為地置身于可確定的環(huán)境狀態(tài)中,這就導(dǎo)致了會(huì)計(jì)帳面數(shù)值即名義數(shù)值與實(shí)際數(shù)值的背離。也就是說,會(huì)計(jì)提供的信息是一種典型的雙分量型的混淆信息。名義收益與實(shí)際收益就是一個(gè)例子。
2.再生性信息與非再生性信息混淆。再生性信息指為企業(yè)主要的和經(jīng)常的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所確定的信息,如營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)費(fèi)用和營(yíng)業(yè)利潤(rùn)等,只要企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng),這些信息就可持續(xù)再生;非再生性信息是為企業(yè)所發(fā)生的偶然事項(xiàng)所確定的信息,如捐贈(zèng)、不可抗力損失等,它們一般不會(huì)持續(xù)發(fā)生。這兩類信息對(duì)信息使用者的意義是不同的。而現(xiàn)時(shí)的會(huì)計(jì)信息并不能區(qū)分兩者。損益表信息就是一個(gè)典型。其中的利潤(rùn)是再生性利潤(rùn)與非再生性的凈收益(“利得”-“損失”)的合成物,而且,收入與利得、費(fèi)用與損失的劃分也不嚴(yán)格。
3.趨勢(shì)性變化信息與非趨勢(shì)性變化信息的混淆。企業(yè)的趨勢(shì)性變化是由其經(jīng)營(yíng)管理體制、技術(shù)水平和人員素質(zhì)等諸多因素引起的,是一個(gè)持續(xù)的發(fā)展過程。而非趨勢(shì)性變化是暫時(shí)性的變化,是由一次性的政策調(diào)整等因素引起的,如宏觀政策調(diào)整、會(huì)計(jì)選擇和會(huì)計(jì)政策的變化等。現(xiàn)在的財(cái)務(wù)報(bào)表中,并不能向信息使用者區(qū)分這兩類信息,使得利益相關(guān)人對(duì)企業(yè)未來發(fā)展情況的預(yù)測(cè)變得更加不確定。
4.權(quán)責(zé)利關(guān)系信息的混淆。主要體現(xiàn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系在報(bào)表中存在兩重性,有些項(xiàng)目如住房公積金、各種專項(xiàng)撥款等,到底屬于權(quán)益還是負(fù)債是不清楚的;另有一些項(xiàng)目如少數(shù)股權(quán)、可贖回優(yōu)先股,到底歸于權(quán)益還是負(fù)債,在理論上至今還有爭(zhēng)議。在西方國(guó)家,有些企業(yè)在計(jì)算債務(wù)比率時(shí),把少數(shù)股權(quán)和可贖回優(yōu)先股列入負(fù)債,有些則把它們列入權(quán)益。這些都說明,負(fù)債與所有者權(quán)益的界限至今還是模糊不清的。
由于不確定性和模糊性的普遍存在,造成信息混淆的普遍存在。一方面,會(huì)計(jì)人員個(gè)人因素或企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇傾向,都會(huì)使會(huì)計(jì)信息混淆變得更嚴(yán)重,從而降低會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量;另一方面,混淆的會(huì)計(jì)信息也會(huì)給信息使用者造成消極影響,使其產(chǎn)生“信息幻覺”,從而造成評(píng)價(jià)失效、決策失誤和控制失靈。這兩方面因素互相作用,無形中造成會(huì)計(jì)信息的技術(shù)性失真。與此同時(shí),由于會(huì)計(jì)人員道德缺陷、企業(yè)內(nèi)部控制制度失靈或某些決策者的叵測(cè)用心,都會(huì)使問題變得更為復(fù)雜,加劇會(huì)計(jì)信息的失真度。
三、對(duì)策與建議
通過上述分析,我們發(fā)現(xiàn),由于普遍存在的不確定性和模糊性會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真,這種失真是一種技術(shù)性失真。有鑒于此,在實(shí)際工作中,為了正確對(duì)待這種技術(shù)性失真,我們應(yīng)該注意這樣幾個(gè)問題:
1.正確認(rèn)識(shí)不確定性和模糊性。只有正確認(rèn)識(shí)和對(duì)待現(xiàn)實(shí)中的不確定性和模糊性,才有利于對(duì)客觀事物的認(rèn)識(shí)。首先,在定性的認(rèn)識(shí)到不確定性普遍存在的前提下,會(huì)計(jì)信息的提供者與使用者應(yīng)該客觀地看待會(huì)計(jì)信息對(duì)我們?cè)u(píng)價(jià)、決策的作用;再者,從定量的角度來說,對(duì)于模糊性,我們可以采用模糊數(shù)學(xué)的方法,如模糊控制、模糊預(yù)測(cè)、模糊評(píng)估等方法進(jìn)行處理;對(duì)于不確定性,可以采用概率論與數(shù)理統(tǒng)計(jì)的有關(guān)方法進(jìn)行反映和評(píng)價(jià),將經(jīng)驗(yàn)分析與數(shù)學(xué)分析結(jié)合起來使用,能收到更好的效果。
2.規(guī)范會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂,加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度的建設(shè)。在制訂會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí),應(yīng)盡量規(guī)范不確定性措辭的使用,可以給出相對(duì)確定的概率數(shù)值范圍,以利于減少主觀判斷上的差異,并協(xié)調(diào)國(guó)際會(huì)議差異。同時(shí),加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)制度建設(shè),發(fā)揮制度的約束機(jī)制,盡可能減少由于不確定性和模糊性造成的人為可乘之機(jī)。
3.加強(qiáng)會(huì)計(jì)理論研究。應(yīng)盡可能完善會(huì)計(jì)假設(shè),規(guī)范會(huì)計(jì)基本概念,修正會(huì)計(jì)要素,如對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表要素,可考慮增設(shè)“遞延借項(xiàng)”與“遞延貸項(xiàng)”,把“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”的方程式改為:資產(chǎn)+遞延借項(xiàng)=負(fù)債+遞延貸項(xiàng)+所有者權(quán)益。把“收入-費(fèi)用=利潤(rùn)”改為:收入-費(fèi)用+(利得-損失)=凈利潤(rùn)。
同時(shí)根據(jù)新的社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件,發(fā)展會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量理論,如考慮采用通貨膨脹的會(huì)計(jì)計(jì)量模式。加強(qiáng)研究、界定產(chǎn)權(quán)關(guān)系混淆的二重性項(xiàng)目,或在報(bào)表中合理分解,并加以說明。
4.拓展財(cái)務(wù)報(bào)告,充實(shí)會(huì)計(jì)信息。通過財(cái)務(wù)報(bào)表以外的其他報(bào)告形式,揭示更多的“分析性信息”,以更加客觀充分地反映由于不確定性和模糊性引起的信息混淆。為了給使用者提供有關(guān)企業(yè)的更為完整清晰的圖象,西方財(cái)務(wù)報(bào)告的形式和份數(shù)日趨增多。在當(dāng)今信息技術(shù)飛躍發(fā)展的今天,還可借助計(jì)算機(jī)技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù),把傳統(tǒng)的紙質(zhì)報(bào)告模式發(fā)展為磁介質(zhì)或網(wǎng)絡(luò)介質(zhì)報(bào)告模式,提供更加全面、表現(xiàn)形式更為豐富的實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告,減少“時(shí)滯”,提高信息的決策有用性。
5.會(huì)計(jì)信息進(jìn)行過濾處理。即采用一定的數(shù)字方法,如“盧卡斯濾波”和“最佳隨機(jī)控制”等方法,對(duì)混淆的信息進(jìn)行過濾處理,盡可能減少信息的模糊性,為使用者提供更為客觀清晰的信息。
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