政府與社會(huì)資本合作(PPP)模式全過(guò)程中的的涉稅風(fēng)險(xiǎn)管控策略

政府與社會(huì)資本合作(PPP)模式全過(guò)程中的
涉稅風(fēng)險(xiǎn)管控策略
[課程背景]
減輕地方政府的債務(wù)負(fù)擔(dān)，創(chuàng)新公共財(cái)政支出形式，我國(guó)在近年來(lái)大力推廣PPP模式。作為蓬勃發(fā)展的新事物，PPP模式在發(fā)展過(guò)程中遇到了諸多挑戰(zhàn)，隨著PPP模式在國(guó)內(nèi)的不斷推廣，帶來(lái)了社會(huì)資本在稅務(wù)處理上的一些困惑和問(wèn)題。目前沒(méi)有統(tǒng)一的稅收法律法規(guī)或文件對(duì)PPP模式運(yùn)作過(guò)程中可能涉及的稅務(wù)問(wèn)題做出明確的規(guī)定，而散布于多個(gè)稅種的諸多文件中，參與各方在PPP項(xiàng)目進(jìn)展過(guò)程中往往對(duì)于交易各個(gè)環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理缺乏清晰的認(rèn)識(shí)，無(wú)法準(zhǔn)確測(cè)算項(xiàng)目整體稅負(fù)。
PPP模式的有效實(shí)施需要有與其相適應(yīng)的配套機(jī)制予以支持，包括投資機(jī)制、土地使用、信貸政策、稅收政策等。尤其，在稅收政策方面，PPP模式能夠享受哪些稅收優(yōu)惠政策？如何從架構(gòu)層面進(jìn)行稅務(wù)籌劃？
本課程嘗試從項(xiàng)目架構(gòu)的角度出發(fā)，擬以PPP存量、增量項(xiàng)目最具代表性的BOT、TOT模式為例，按PPP項(xiàng)目進(jìn)展的項(xiàng)目公司設(shè)立、項(xiàng)目建設(shè)、項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)、項(xiàng)目移交四個(gè)階段對(duì)PPP項(xiàng)目的稅務(wù)處理進(jìn)行分析與討論；對(duì)PPP模式享受的稅收優(yōu)惠政策及可行的稅收籌劃進(jìn)行分析。希望引起參與PPP的社會(huì)資本的共鳴，為PPP的推廣創(chuàng)造更好的稅收環(huán)境。
[課程內(nèi)容]一、關(guān)注政府和社會(huì)資本合作（PPP）模式有哪些
按照服務(wù)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同方面，PPP項(xiàng)目大致可分為經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和政府三類(lèi)。經(jīng)濟(jì)類(lèi)包括交通運(yùn)輸、市政公用事業(yè)、園區(qū)開(kāi)發(fā)、節(jié)能環(huán)保等領(lǐng)域；社會(huì)類(lèi)包括保障性住房、教育、文化、衛(wèi)生等領(lǐng)域；政府類(lèi)主要服務(wù)于司法執(zhí)法、行政、防務(wù)等領(lǐng)域。
二、PPP項(xiàng)目不同環(huán)節(jié)涉稅解讀
按照標(biāo)的物的不同，經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)可分為有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)和不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)。公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)中的一般納稅人收取試點(diǎn)前開(kāi)工的高速公路的車(chē)輛通行費(fèi)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，減按3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。
三、建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目如何適應(yīng)“營(yíng)改增”政策
近年來(lái)，國(guó)內(nèi)建筑企業(yè)逐步參與BT（建設(shè)-移交）、BOT（建設(shè)-運(yùn)營(yíng)-移交）、TOT（移交-運(yùn)營(yíng)-移交）等PPP項(xiàng)目，甚至參與主導(dǎo)項(xiàng)目的規(guī)劃設(shè)計(jì)、投融資、建設(shè)施工、運(yùn)營(yíng)養(yǎng)護(hù)等全鏈條的各個(gè)環(huán)節(jié)，因此，與之相關(guān)的流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題也日益引起業(yè)界關(guān)注。
營(yíng)改增全面實(shí)施后，雖然營(yíng)業(yè)稅將退出歷史舞臺(tái)，但對(duì)參與PPP項(xiàng)目的建筑企業(yè)來(lái)說(shuō)，除了將面臨11%的增值稅以及部分成本支出或難以取得進(jìn)項(xiàng)抵扣等行業(yè)性問(wèn)題以外，還可能遇到一些PPP項(xiàng)目所特有的稅務(wù)挑戰(zhàn)，值得引起相關(guān)企業(yè)的重視。本文將分別從收入（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）、成本及費(fèi)用（進(jìn)項(xiàng)稅額）以及銷(xiāo)項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額匹配度管理等角度作簡(jiǎn)要討論。
四、PPP項(xiàng)目必須了解的四大涉稅問(wèn)題
2017年是PPP項(xiàng)目落地的關(guān)鍵一年，財(cái)政部及國(guó)家發(fā)改委的數(shù)據(jù)顯示，截至2016年12月，全國(guó)入庫(kù)項(xiàng)目的數(shù)量分別為11260個(gè)及15966個(gè)，項(xiàng)目總投資金額分別達(dá)到了13.5萬(wàn)億元及15.9萬(wàn)億元。
PPP項(xiàng)目對(duì)緩解目前我國(guó)的地方財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、提高公共服務(wù)質(zhì)量具有積極的意義。但是，隨著更多的PPP項(xiàng)目落地，稅源分配問(wèn)題也逐漸顯現(xiàn)。本文將分析PPP項(xiàng)目落地中的四大稅源分配問(wèn)題。
　　五、詳解PPP模式的涉稅處理
由于PPP項(xiàng)目中的項(xiàng)目公司獲得的是一定期限的政府特許權(quán)許可，在特許權(quán)期限到后，運(yùn)營(yíng)期滿(mǎn),全部資產(chǎn)無(wú)償移交政府，實(shí)質(zhì)上不擁有設(shè)施的所有權(quán)，由于其無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)已在特許經(jīng)營(yíng)期限內(nèi)攤銷(xiāo)完畢，也不作稅收處理。
六、案例解讀PPP項(xiàng)目的稅收問(wèn)題
政府和社會(huì)資本合作模式（Public-Private Partnership,PPP）是最近幾年比較熱門(mén)的一種投資和運(yùn)營(yíng)模式，由于模式新穎，投資巨大，周期很長(zhǎng)，涉及多方，相應(yīng)的稅收問(wèn)題，一直是個(gè)難題。但是稅收問(wèn)題，又直接關(guān)系到有關(guān)各方的收益和風(fēng)險(xiǎn)。本文根據(jù)PPP模式的有關(guān)規(guī)定，結(jié)合一高速公路項(xiàng)目的實(shí)際情況，分析一下有關(guān)方面可能涉及的稅收問(wèn)題。
七、BT、BOT、PPP如何繳納增值稅
納稅人以投融資建設(shè)模式開(kāi)展的建設(shè)項(xiàng)目，如BT（即建設(shè)-移交）、BOT（即建設(shè)-經(jīng)營(yíng)-移交或轉(zhuǎn)讓?zhuān)?、PPP（政府和社會(huì)資本合作）項(xiàng)目，應(yīng)如何繳納增值稅？
　　八、《關(guān)于支持政府和社會(huì)資本合作(PPP)模式的稅收優(yōu)惠政策的建議》解讀
財(cái)政部推動(dòng)PPP的一項(xiàng)重要政策，《關(guān)于支持政府和社會(huì)資本合作（PPP）模式的稅收優(yōu)惠政策的建議》（下文簡(jiǎn)稱(chēng)《建議》），已經(jīng)進(jìn)入征求意見(jiàn)階段。據(jù)悉，《建議》主要是針對(duì)PPP項(xiàng)目公司成立階段和執(zhí)行到期階段資產(chǎn)交易轉(zhuǎn)讓兩個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行稅收優(yōu)惠，涉及到增值稅、企業(yè)所得稅等六七個(gè)稅種。
　　九、PPP業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理技巧分析
隨著PPP（Public-Private Partnership）在實(shí)際應(yīng)用業(yè)務(wù)模式不斷創(chuàng)新，會(huì)計(jì)及稅務(wù)問(wèn)題也越來(lái)越多。本文結(jié)合《政府和社會(huì)資本合作模式操作指南（試行）》（財(cái)金[2014]113號(hào)）、《關(guān)于在公共服務(wù)領(lǐng)域推廣政府和社會(huì)資本合作模式的指導(dǎo)意見(jiàn)》（國(guó)辦發(fā)[2015]42號(hào)）、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》及現(xiàn)行稅法規(guī)定，分析PPP業(yè)務(wù)模式的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理。
十、PPP項(xiàng)目中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)管控技巧分析
在增值稅方面，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)），出資屬于股東讓渡作為出資標(biāo)的的非貨幣性資產(chǎn)獲取了股權(quán)，屬于增值稅意義上的應(yīng)稅行為，股東應(yīng)就非貨幣性資產(chǎn)出資繳納增值稅，相應(yīng)的，公司作為增值稅服務(wù)的接受方，在取得股東開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票、予以認(rèn)證后可以抵扣進(jìn)項(xiàng)。
十一、提前開(kāi)票算不算虛開(kāi)發(fā)票
[例]某建筑企業(yè)購(gòu)買(mǎi)材料，按照合同約定2017年8月交貨，但該企業(yè)2017年5月就收到供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，算不算取得虛開(kāi)發(fā)票？
十二、PPP項(xiàng)目模式下工程承（分）包合同的涉稅管理 作為PPP項(xiàng)目實(shí)施階段管理的基礎(chǔ)和核心，掌握工程承（分）包合同的編制程序、要求以及涉稅管理思路、協(xié)議和要點(diǎn)，有助于對(duì)PPP項(xiàng)目工程承（分）包合同進(jìn)行更加全面準(zhǔn)確的把握和有效的管理。
十三、總經(jīng)理必須掌握的財(cái)務(wù)知識(shí):財(cái)務(wù)報(bào)表
曾有記者問(wèn)臺(tái)塑集團(tuán)創(chuàng)辦人，被稱(chēng)為臺(tái)灣“經(jīng)營(yíng)之神”的企業(yè)家王永慶:“什么是管理?” 他說(shuō):“管理就是報(bào)表。”報(bào)表不一定就是僅僅指財(cái)務(wù)報(bào)表，但王永慶一定非常重視財(cái)務(wù)報(bào)表，在王永慶逝世周年的時(shí)候，富士康董事長(zhǎng)郭臺(tái)銘曾經(jīng)提到，有一次他帶著公司的干部去拜訪王永慶，王永慶問(wèn)他，“你們每個(gè)月的財(cái)務(wù)報(bào)表是什么時(shí)候結(jié)算”，郭臺(tái)銘也一向以紀(jì)律管理著稱(chēng)，自認(rèn)為能在每月5—8日交出報(bào)表，對(duì)于富士康這么大的帝國(guó)已屬難得。沒(méi)想到王永慶跟他說(shuō)，“笑死人，這樣一份報(bào)表還要拖一個(gè)星期，我們臺(tái)塑整個(gè)集團(tuán)，全世界的分公司也包括在內(nèi)，在每個(gè)月的1日中午，就會(huì)把報(bào)表放在我桌上”，這讓郭臺(tái)銘大為驚愕。
財(cái)務(wù)方面的三張主要報(bào)表（利潤(rùn)表、資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表）正是試圖從不同角度來(lái)全面反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的實(shí)際情況。這三張報(bào)表之間互相關(guān)聯(lián),各有所重。解讀財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),要兼聽(tīng)則明,不被報(bào)表數(shù)字誤導(dǎo),決策時(shí)的失誤就會(huì)相應(yīng)降低很多。因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表是時(shí)點(diǎn)數(shù)據(jù)的展示，利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表是期間經(jīng)營(yíng)的情況的表現(xiàn)，因此有人形象的將資產(chǎn)負(fù)債表比喻為企業(yè)的照片，將利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表比喻為企業(yè)的兩部電影。
判斷企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的好壞，關(guān)鍵要看兩張照片和兩部電影。兩張照片是指期初和期末的兩張資產(chǎn)負(fù)債表，而兩部電影就是我們剛才說(shuō)的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表。下面我們對(duì)這三張報(bào)表簡(jiǎn)單介紹如下．．．．．．
　　十四、實(shí)例解讀建筑企業(yè)總分公司三方協(xié)議如何簽訂
既然《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)）第二條規(guī)定：“建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂建筑合同后，以?xún)?nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)議等方式，授權(quán)集團(tuán)內(nèi)其他納稅人（以下稱(chēng)’第三方’）為發(fā)包方提供建筑服務(wù)，并由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開(kāi)具增值稅發(fā)票，與發(fā)包方簽訂建筑合同的建筑企業(yè)不繳納增值稅。發(fā)包方可憑實(shí)際提供建筑服務(wù)的納稅人開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?！蹦敲春炗喨絽f(xié)議就是．．．．．．

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